Hoge Raad opent deur voor vrijstelling van box 3 heffing, maak bezwaar!

10-07-2019

De Hoge Raad heeft op 14 juni 2019 beslist dat een belastingplichtige, die een buitensporig zware last ondervindt van box 3 (vermogensrendements) heffingen op spaargeld en beleggingen, met succes een beroep kan doen op de verdragsbescherming in het EVRM van eigendom. Dit kan betekenen dat de aanslag met box 3 heffing wordt vernietigd. Er moet wel worden aangetoond dat de belasting een "buitensporig zware last" is voor een belastingplichtige. Dat zal niet zo snel aan de orde zijn, niettemin gaat deze beoordeling verder dan alleen het in aanmerking nemen van de jaarlijkse inkomsten uit box 2 en box 1. Naar onze visie zouden diegenen die voor hun levensonderhoud afhankelijk zijn van opgespaard vermogen bij uitholling van het vermogen door belastingheffing wel eens een buitensporige last kunnen ondervinden. Daarbij speelt een rol dat box 3 niet een vermogensbelasting is, maar een vermogensrendementsheffing. Het loont de moeite om die discussie met de fiscus nog maar eens aan te gaan, dat kan in de vorm van bezwaar tegen de aanslag IB, ook al zou die volgens de eigen aangifte worden of zijn opgelegd. Ook diegene die in het collectief bezwaar zijn opgenomen moeten opletten, daar blijft ruimte voor een individuele beoordeling, vul indien nodig het bezwaar IB 2013 en 2014 aan op dit punt.

Wet an sich kan niet worden getoetst door de Hoge Raad

Hoewel de Hoge Raad (HR) de box 3 bepalingen in de wet IB om formele redenen niet terzijde kan stellen (de HR kan de wetgever niet corrigeren) en dus de procedures door de appellanten zijn verloren, is de boodschap van de HR onmiskenbaar. De toepassing van de wet op de belastingplichtige kan desgevraagd wel worden getoetst door de rechter.

Rendement spaarrekening kan uitgangspunt zijn

Van een belastingplichtige kan niet worden verlangd, dat hij risicovol belegt in aandelen e.d. op straffe van uitholling van zijn vermogen door de fiscus. Met andere woorden het argument van de minister dat iedereen gemakkelijk 4% rendement kan halen, mits je maar zo slim was en bent om met meer risico te lopen door in aandelen en dergelijke te beleggen, vindt geen steun bij de Hoge Raad. Spaargeld kan best de benchmark zijn en is wel degelijk het uitgangspunt bij de bepaling of de vastgestelde rendementen haalbaar zijn. Dat blijkt in 2013 en 2014 niet het geval geweest te zijn, aldus de HR.

Veeg uit de pan

Het oordeel van de HR is een veeg uit de pan voor de Tweede Kamer, Regering en vooral het Ministerie van Financiën. Opmerkelijk is dat de Hoge Raad ondanks het afwijzen van het beroep toch zijn overwegingen kenbaar maakt. Dat is uitzonderlijk want in de meeste gevallen worden cassatieberoepen vrijwel ongemotiveerd afgewezen. Het oordeel van de Hoge Raad geeft aan dat de overheid de burgerrechten inzake bescherming van eigendom bij belasting heffen serieus moet gaan nemen. Belasting heffen op basis van ficties heeft zijn grenzen, als het op onteigening gaat lijken, is dat een brug te ver. Bij nader bestuderen van het arrest blijkt dat de Hoge Raad aldus de Belastingdienst een huiswerkopdracht meegeeft, die een fikse werklast voor de fiscus kan gaan opleveren.

Pyrrusoverwinning fiscus

De Hoge Raad zet dus, hoewel de procedures door de belastingplichtigen zijn verloren, in zijn motivering de deur wijd open voor iedere belastingplichtige om met kans op succes bezwaar te maken en zijn individuele positie ter beoordeling voor te leggen. Dat geldt dus ook voor de bezwaren, die nu lopen over 2013 en 2014, deze arresten (er waren zes proefprocedures in het kader van massaal bezwaar) betekenen dus niet "einde verhaal", ga dus niet akkoord met een afwijzing van de inspecteur op basis van deze arresten. De al gemaakte bezwaren zullen wel moeten worden aangevuld en ook nieuwe bezwaren zullen inhoudelijk goed gemotiveerd moeten zijn. Dat moet op basis van feiten en omstandigheden, die een belastingplichtige zelve aangaan. Het gaat er dus om dat ieder voor zich in zijn geval aantoont dat sprake is van een buitensporig zware last. De vraag is wat onder een "buitensporig zware last" moet worden verstaan, hoe dan ook is dat voor iedereen verschillend. Je zou denken dat dit bij vermogende, dus "rijke" mensen niet zo snel aan de orde is. De Hoge Raad lijkt aan de hand van de inkomsten uit andere bronnen in een bepaald jaar te willen beoordelen.

Niettemin gaat het mogelijk toch verder dan de jaarlijkse inkomsten. Houd in de gaten dat box 3 geen vermogensbelasting is, maar een rendementsheffing, we belasten dus niet de bron van inkomen maar genormeerd rendement op vermogen. Waar in de Wet IB 1964 alleen inkomen uit vermogen werd belast wordt nu, wet IB 2001, vermogensrendement belast, dus inkomen en waardevermeerdering tezamen. Die tezamen worden op 4% van de waarde van het vermogen op 1 januari van het jaar bepaald.

Vermogen met een doel, buitensporige last

Als sprake is van vermogen met een doel, bijvoorbeeld pensioen of lijfrenteuitkeringen of om in levensonderhoud te voorzien, bijvoorbeeld na het toegebracht zijn van letsel, dan zou de instandhouding van dit vermogen mede worden bepaald door sterftekansen, (reken)rente en eventuele kostenopslagen om van indexeringen nog maar te zwijgen. Er gloort dan een bekende discussie, …, juist ja ..., de discussie over werknemerspensioenen.

Vermogensrendement
Als rendement zou bestaan uit rente en vermogenswinst, dan is de vraag wat er moet gebeuren bij negatief rendement. Zou niet sprake kunnen zijn van een "buitensporig zware last" als het vermogen niet (meer) voldoende is, om het doel te kunnen vervullen waarvoor het vermogen in stand gehouden moet worden.

Stel nu, dat iemand die geen of onvoldoende pensioen heeft en na zijn werkzaam leven zal moeten leven van zijn vermogen en pakweg 48 jaar is, en hij heeft € 500.000 gespaard o.i.d. Wat zou daar dan van over zijn als hij op 68-jarige leeftijd AOW krijgt. Alsdan zou de combinatie geen rente, inflatie en 1,34 % - 1,68% bij vermogens boven pakweg € 160.000 tot een uitholling leiden van ca 1% per jaar. Bij een vermogen van € 500.000 bedraagt de uitholling € 140.000 door het inmiddels progressieve tarief in box 3, dit alles bij ca 2% inflatie per jaar gedurende de 20 jaar.

Om deze uitholling op te vangen moet dus 1% van € 500.000 dus € 5.000 extra worden gespaard van het netto-inkomen om de vermogensachteruitgang te stoppen. Let wel, voor die € 5.000 extra sparen moet eerst bruto-inkomen worden verdiend en voorts wordt de besparing ook nog weer extra belast in box 3. Dit alles zou bij een vermogen op 48-jarige leeftijd een cumulatieve "rekenrente" opleveren van 3,34% - 3,68% per jaar en wel het eerste jaar bij € 500.000 ca 3,5% ofwel € 17.500 van het netto- inkomen.

Dit is maar een ruw rekenvoorbeeld, er zijn complexere denkbaar. Niettemin is duidelijk dat sparen met als doel het vormen of in standhouden van vermogen als appel voor de dorst erg duur is geworden. Het was al duidelijk dat het kapitaaldekking-stelsel van onze werknemerspensioenen achterhaald is, en daar is bovendien nog sprake van uitgestelde belastingheffing. Niet het vermogen (aanspraak) wordt belast, maar de uitkering en voorts is er beperkte heffing van VpB op de rendementen. In vergelijking tot particulier box 3-vermogen rendeert pensioenkapitaal nagenoeg bruto, terwijl bij particulier vermogen de rendementsgrondslag jaarlijks vermindert.

Hoge Raad … buitensporige last kan betekenen dat box 3 heffing moet worden verminderd

Als inflatie en box 3 vermogen uithollen, zoals nu al jaren het geval is, dan zou de instandhouding van vermogen met 0% rente na cumulatieve jaarlijkse belastingheffing en inflatie mede de benchmark moeten kunnen zijn voor "buitensporige last".

Als de Hoge Raad dan ook nog zou meegaan met de afweging dat vermogensopbouw met een vergelijkbare systematiek als bij opbouw van pensioen en lijfrente, noodzakelijk is voor diegenen die niet via arbeid in dienstbetrekking via de werkgever pensioen kunnen opbouwen, dan zijn de rapen voor het Ministerie van Financiën gaar. Het gevaar voor de schatkist dreigt dat de pensioendiscussie en uitstel van AOW en lage bejaardentarieven in de IB, via de toets "buitensporig zware last" ertoe kunnen leiden dat vermogen met als doel "levensonderhoud" voor de oude dag pas kan worden belast als er een normaal noodzakelijk rendement is gehaald met inachtneming van sterftekansen, positie partner en rekenrente. Kortom het vermogen wordt dan tegenover behoefte (te vergelijken met de verplichting van een pensioenuitvoerder of lijfrenteverzekeraar) geplaatst.

Daarmee zou het Ministerie van Financiën het eigen argument dat verlaging van AOW en uitstel van het bejaardentarief in de IB noodzakelijk is om de vergrijzing betaalbaar te houden als een boomerang terug zien komen.

* Overigens kennen we nu al voor bepaalde vermogensbestanddelen lagere rendementsgrondslagen. Zo wordt voor regulier verpachte landbouwgrond slechts 50% (recent verhoogd naar 60%) van de waarde in onverpachte staat aangehouden als grondslag, dit omdat bij verpachting sprake is van onder rendement doordat maximale pacht op basis van normen met een wettelijke grondslag is vastgesteld. Deze regeling is in feite in strijd met doel en strekking van de wet IB 2001, omdat niet alleen naar de inkomsten moet worden gekeken maar ook naar de waardestijging van de (verpachte) grond. Anders dan bij vermogen dat liquide wordt gehouden is landbouwgrond sterk in waarde gestegen sinds 2001.

Teleurstelling niet terecht

In de media en vooral de kranten overheerst de teleurstelling over de uitkomst van de arresten van de Hoge Raad, dat lijkt mij niet terecht. Voor de creatieve fiscalist valt er bij de aangifte IB heel wat te winnen als het vinkje wordt aangekruist dat over box 3 een expliciet standpunt wordt gevraagd en/of er bezwaar wordt gemaakt en wordt gesteld dat de vermogensuitholling te veel lasten met zich meebrengt. Als de inspecteur negatief oordeelt of zich al te makkelijk vanaf maakt, dan zijn er kansen bij de rechter. Goed motiveren en goed duidelijk maken dat het in dit geval toch "echt" een buitensporige zware last oplevert, is nodig, weliswaar niet makkelijk, maar geenszins een kansloze exercitie. Kortom, wij verwachten veel discussie met de inspecteurs over box 3, dat worden dus flinke vertragingen voor de fiscus bij de aanslagregeling, die zal daar niet blij mee zijn.

Tot slot

Enig leedvermaak ten opzichte van het Ministerie van Financiën is niet te onderdrukken, boontje komt om zijn loontje. Slechte onrechtvaardige wetgeving leidt tot weerstand. Dit is het enige verzet dat ouderen, zelfstandigen en diegenen die moeten leven van vermogen kunnen bieden tegen te hoge belastingdruk. De tariefverandering, die onlangs door verandering in de wet IB tot stand is gebracht, was halfhartig en is onvoldoende. Ik heb geen medelijden met de forse werklast die voor de fiscus ontstaat, het Ministerie van Financiën had al lang met iets anders moeten komen.
"Frappez … frappez" lijkt de enige mogelijkheid te zijn om Den Haag tot verandering van inzicht te brengen. Het is jammer dat het niet anders blijkt te kunnen, deze Hoge Raad uitspraken helpen niettemin.~~

Laatste nieuws

Naar een eerlijker belastingstelsel? Door Wijnkamp Keulers op 06-05-2025
De heffing over inkomsten uit sparen en beleggen is niet de enige belasting, die op weinig begrip kan rekenen. Voor die belasting heeft de wetgever het zo bont gemaakt, dat de Hoge Raad de wetgeving in strijd achtte met het EVRM dat het recht op eigendom beschermt. Erfbelasting wordt ook door velen onrechtvaardig geacht … waarom moet de Staat het resultaat van levenslang hard werken en sparen inpikken en waarom is de belastingdruk hier hoger dan in België en Duitsland dat een veel grotere vrijstelling heeft.
Er zijn meer irritaties op te voeren. Gemeentelijke lasten, BPM op nieuwe auto’s, accijnzen en heffingen op energie, die maken zo onderhand meer dan 50% van de totale lasten uit.
De oude discussie over de rol en het belang van arbeid en kapitaal is volledig terug. Leek in de jaren van het neoliberalisme en vrije wereldhandel de factor arbeid ondergeschikt te zijn in de discussie, tekorten aan personeel vooral in de "doe"-beroepen hebben de macht naar de werknemer verschoven. Fiscaal was het belang van de werknemer al langer groter dan dat van kapitaal als je kijkt naar de opbrengsten. Het merendeel van de belastingen wordt uiteindelijk geheven bij werknemers en consumenten. De opbrengsten van winst- en vennootschapsbelasting zijn veel lager dan loonheffing als voorheffing op de inkomstenbelasting en BTW. Degenen die pleiten voor hogere winstbelastingen en belastingen op vermogen lopen tegen de omstandigheid aan dat kapitaal mobiel is, voor je het weet is een bedrijf naar het buitenland vertrokken en dat geldt al helemaal voor mobiel kapitaal. Dat veel gevraagde werknemers in het buitenland meer netto overhouden en met een laptop overal in de wereld kunnen werken en dat ook doen, maakt de zaak er niet eenvoudiger op.
De geluiden dat het belastingstelsel op de schop moet nemen toe. Veel fiscalisten maken nauwelijks onderscheid tussen politiek wensdenken en fiscale wetenschap, dat heeft vooral te maken met het feit dat belastingheffing lang niet alleen de financiering van de overheidsuitgaven en overheidsbestedingen verzorgt, het is veel meer een herverdeling van inkomen. En dan zit je meteen in de politiek die zijn achterban moet faciliteren. Zo is de fiscale wetgeving opgetuigd met allerhande uitzonderingen die het systeem tegenwerken en nopen tot enorme regeldruk door controle die op de burger moet worden uitgeoefend.
Een mooi voorbeeld is te vinden in het boxensysteem in de wet IB. Bij box 3 is er nu rondom niet-renderend spaargeld dat voor meer (fictief) inkomen is belast dan werd behaald een bijna niet op te lossen probleem ontstaan. Als er geen werkelijk behaald rendement is op het hele vermogen dan kan er niet fictief worden belast, wegens strijd met het EVRM dat eigendom beschermt. Het aardige is dat er nogal wat vermogen is uitgezonderd, daarover wordt niet geheven. Zo is de eigen woning (totaal aan vermogen ca 2.600 miljard minus pakweg 650 miljard hypotheekschuld) niet belast met pakweg 1,5%, nee ..., de hypotheekrente is aftrekbaar, fiscale last pakweg 8 miljard euro in plaats van 39 miljard euro opbrengst. Datzelfde geldt voor (netto) pensioenaanspraken. Pakweg 1.600 miljard euro aan vermogen is niet belast. Opbrengst bij 1,5% ca 24 mld euro. Ook het vermogen in BV’s bij aandeelhouders met een aanmerkelijk belang wordt niet in box 3 belast. Hoeveel dat is heb ik niet paraat, maar stel dat dit ook zo’n 1.000 mld zou zijn, toch ook weer 15 miljard, dat tikt lekker aan, we zouden dan op 78 miljard per jaar zitten.
Uiteraard zijn er valide argumenten voor de politieke keuzes die daarin zijn gemaakt. Een eigen woning is geen belegging, is een besteding, althans op zijn minst voor een deel, je moet immers een dak boven je hoofd hebben. Dat geldt ook voor pensioenaanspraken, daar moet later IB over betaald worden, niettemin het is uitgesteld loon waarover geen loonheffing is ingehouden en afgedragen. Dat kost de Staat dubbel, de belasting moet door anderen worden opgebracht. Bij BV’s is de bedoeling dat geld beschikbaar blijft voor investeringen, als vermogens worden uitgehold door belastingheffing is dat uiteindelijk niet goed voor de economie is de achterliggende gedachte. Niettemin zijn er nogal wat BV’s die geen echte onderneming exploiteren maar vooral in vastgoed beleggen en zo de aandeelhouders buiten box 3 plaatsen.
De roep om "eerlijker" belasting te heffen is vooral politiek gemotiveerd. En daarmee is de olifant in de kamer zichtbaar. Nederland heeft een fiscaal stelsel in combinatie met sociaal verzekeringsstelsel dat is opgebouwd op belasting van arbeid en accijnzen op slechte dingen zoals fossiele brandstoffen, drank, sigaretten. Het gaat bovendien uit van immobiliteit, arbeid geschiedt in Nederland en er wordt keurig ingehouden en afgedragen door werkgevers. De transparantie, die is ontstaan door internet en vooral sociale media in combinatie met arbeidsmobiliteit en kapitaalmobiliteit, maakt dat de staatshuishouding moet worden afgewogen tegen een economie in transitie. Daar komt bij dat in Nederland er veelal is gekozen voor collectieve regelingen, in andere EU-landen, vooral in het zuiden, is er van oudsher weinig vertrouwen in collectieve regelingen, daar is het eigen vermogen en dat van de familie veel belangrijker, dus ook de bescherming van individueel eigendom.
Wensdenkende Nederlandse politici en fiscalisten lopen aan tegen de beperkingen, die verdragen en onder meer EU-regelgeving met zich meebrengen. Artikelen 93, 94 en 104 van de Grondwet brengen met zich mee dat belastingheffing op basis van wetten moet plaatsvinden, dat er bescherming is van eigendom en dat Nederland de grondwettelijke plicht heeft de internationale rechtsorde te handhaven. De HR heeft beslist dat box 3-wetgeving op stelselniveau wegens strijdigheid met EVRM onverbindend was, het is dus nog niet zo eenvoudig om de belastingheffing van arbeid naar kapitaal (inkomsten) te verschuiven. De roep om een vermogensbelasting, door sommigen zelfs in combinatie met afschaffing van IB, is begrijpelijk. Het zou de zaak eenvoudiger maken en volgens sommigen "eerlijker". Je zult dan wel alle vermogensbestanddelen mee moeten nemen, pensioenen, eigen woning, BV vermogen etc., anders loop je mogelijk tegen artikel 1 EP EVRM en het verbod op discriminatie aan. Box 3 is een voorbode, de fiscale autonomie wordt begrensd door verdragen waaraan Nederland zich heeft gecommitteerd en dat is wennen voor fiscalisten … want in het buitenland wil men nog wel eens een wat andere visie hebben op belastingheffing en herverdeling van inkomen via collectiviteit.
Lees verder
2025 komt eraan … Door Wijnkamp Keulers op 25-10-2024
Hoewel 2025 nog ver weg lijkt, is het nu de tijd om te kijken of er voor het eind van het jaar nog actie ondernomen moet worden om de onderneming (eenmanszaak of BV) nog fiscaal up to date houden. Op welke zaken moet u zich voorbereiden?
Schenking via BV aan ANBI
Op dit moment kan een DGA de BV een gift laten doen aan een ANBI-stichting, zonder dat dit fiscale gevolgen heeft voor de DGA. Vanaf 1 januari 2025 gaat de Belastingdienst ervan uit dat de BV vanuit aandeelhoudersmotieven van de DGA tot schenking overgaat en zal de DGA in een dergelijke situatie een winstuitdeling hebben ontvangen, waarover in box 2 ab-heffing moet worden betaald, daarnaast wordt de aftrek van giften in de vennootschapsbelasting afgeschaft. Bent u nog voornemens te schenken via uw BV aan een goed doel, dan is het verstandig dit nog dit jaar te doen.
Dividend nu of in 2025?
Per 1 januari 2025 wordt het ab-tarief over dividenduitkeringen boven € 67.804 (2025) verlaagd naar 31%. Het tarief tot € 67.804 blijft 24,5%. Bent u voornemens meer dan € 67.000 dividend uit te keren - of het dubbele wanneer u een fiscale partner hebt - dan kan het voordeliger uitpakken om de uitkering uit te stellen tot 2025. Let u er wel op dat het inkomen in box 2 medebepalend is voor de hoogte van de algemene heffingskorting. Het uitkeren van dividend kan dus een lagere heffingskorting tot gevolg hebben.
Excessief lenen
Heeft u als DGA een schuld aan uw BV van meer dan € 500.000, een eigen woning-schuld telt hierbij niet mee, dan kan het juist voordelig zijn nu dividend uit te keren. Echter, er is, net als over box 3, over de fictie discussie ontstaan. Niet uit te sluiten is dat de wetgever met het invoeren van excessief lenen een fictie ingevoerd heeft, die niet door de beugel kan. Op deze manier wordt namelijk beoogd belasting te heffen over rekening-courantschulden, die mogelijk al lang geleden zijn ontstaan. Een link met het draagkrachtbeginsel ontbreekt volledig.
Of de fictie van excessief lenen op grond van het vorenstaande ook aangemerkt kan worden als in strijd met het eigendomsrecht, is nog niet zeker. Mocht u een aanslag ter zake ontvangen, is het raadzaam tegen de aanslag bezwaar te maken.
Voorkom belastingrente, verzoek om een voorlopige aanslag
Voor de aanslag vennootschapsbelasting 2024 gaat de Belastingdienst vanaf 1 juli 2025 10% belastingrente rekenen. Mogelijk wordt dit voor VpB 2025 9%. Verwacht u dat de voorlopige aanslag over 2024 te laag is geweest, vraag dan zo spoedig mogelijk een herziene voorlopige aanslag aan. Overigens, wanneer de aangifte voor 1 juni 2025 wordt ingediend en de aanslag wordt vastgesteld conform de ingediende aangifte, is geen belastingrente verschuldigd.
Voor de IB en overige belastingen geldt voor 2024 7,5% belastingrente, voor 2025 wordt dit mogelijk 6,5%. Dus ook voor IB-belastingplichtigen is het van belang te kijken of het ter beperking van belastingrente verstandig is een voorlopige aanslag te vragen.
Bedrijfsopvolgingsregeling (BOR)
Per 1 januari 2025 worden verdere aanpassingen in de BOR doorgevoerd:
- De vrijstelling in de BOR wordt verhoogd naar 100% van de waarde van het ondernemingsvermogen tot € 1.500.000 (€ 1.325.253 in 2024). Voor het bedrag daarboven wordt de vrijstelling verlaagd naar 75% van het ondernemingsvermogen. Het omslagpunt om te kiezen voor 2024 of 2025 voor de opvolging ligt op circa € 1.870.000 bedrijfswaarde. Bij een lagere waarde kan het meer voordelig zijn om na 2024 te schenken.
- De doelmatigheidsmarge van 5% wordt afgeschaft. Bij ondernemingen met beleggingsvermogen tot 5% van het ondernemingsvermogen wordt het beleggingsvermogen aangemerkt als ondernemingsvermogen. Voor de BOR geldt dit vanaf 1 januari 2025, voor de doorschuifregeling (DSR) gaat dit later in, maar het is nog niet bekend wanneer.
- De termijn van voortzetting van de onderneming wordt per 2025 gesteld op drie jaar. Let op, dit geldt alleen voor overdrachten vanaf 1 januari 2025
- In de DSR gaat de dienstbetrekkingsregeling vervallen, de voortzetter hoeft dus niet meer minimaal drie jaar (onafgebroken) in dienstbetrekking te zijn geweest. Er wordt alleen vereist dat de verkrijger minimaal 21 jaar is.
Voor 2026 staan ook nog wijzigingen in de BOR/DSR gepland. Eén daarvan is dat de BOR en DSR alleen nog van toepassing zouden zijn op aandelenbelangen, die minimaal 5% van de normale aandelen omvatten.
Tot slot
Het blijft van belang de bezwaar- en beroepstermijnen goed te bewaken. De problematiek inzake box 3 heeft laten zien dat de overheid van mening is dat bij geen bezwaar de beurt voorbij is. Bij enige twijfel omtrent de aanslag, of het nu gaat om box 3 of excessief lenen of anderszins, maak bezwaar.
Lees verder
Actualiteiten belastingen Door Wijnkamp Keulers op 21-10-2024
Twee uitspraken van de Hoge Raad inzake landbouwvrijstelling, een rapport dat nu toch eindelijk het einde van de landbouwvrijstelling in de inkomstenbelasting in zicht brengt en wijzigingen in de BOR en DSR-regelingen trokken de aandacht dit najaar.
Bedrijfsopvolging
De regeling bestaat in feite uit twee delen. Doorschuifregeling (DSR) voor de IB betekent dat zonder afrekenen met de fiscus een inkomstenbelastingclaim door de overnemer kan worden overgenomen, de BOR geeft de mogelijkheid om tegen een relatief lage waarde, met vrijstellingen voor de erf- en schenkbelasting, een bedrijf te doen overgaan. De BOR en DSR worden wat meer op elkaar afgestemd. Belangrijk is dat de BOR alleen nog geldt voor ondernemingsvermogen, verbetering is wel dat het gebruik in de onderneming in meer gevallen leidt tot mogelijke BOR-toepassing. Zo kan verpachte grond in opvolgingssituaties onder omstandigheden ook overgaan onder de BOR. Dit en de vanaf 2026 aangekondigde uitbreiding van de kring van opvolgers biedt meer mogelijkheden om kinderen, die geen ondernemer-opvolger zijn, met vermogen mee te laten doen met een opvolging. De vrijstelling van 100% gaat omhoog naar 1.5 mio, wel is hetgeen daarboven wordt geschonken of geërfd nog maar voor 75% in plaats van 83% vrijgesteld. De regeling blijft dus gehandhaafd, voor kleinere bedrijven is er door de verhoging naar 1.5 mio een voordeel t.o.v. 2023.
Einde landbouwvrijstelling
Het lijkt er nu toch echt van te komen, de landbouwvrijstelling (sinds 1918) is niet doelmatig en ook niet doeltreffend en kan worden afgeschaft, aldus een rapport van SEO in opdracht van de ministeries van Financiën en Landbouw. Voor ondernemers, die doorgaan met hun onderneming, zal herinvestering van winst de oplossing moeten vormen, dan is het wel wenselijk dat de HIR wordt versoepeld. Het zou dan ook aardig zijn als pachtontbindingsvergoedingen via een HIR in eigendomsgrond zijn om te zetten, ook het verbod op uitbreidingsinvesteringen en de boekwaarde-eis zouden wat mij betreft moeten vervallen. De eis dat de herinvestering in economisch opzicht dezelfde functie moet hebben, zou ook moeten vervallen, deze eis belemmert vaak de mogelijkheden tot het vormen van een HIR. Of men afschaffing van de landbouwvrijstelling gaat doorzetten, zullen we moeten afwachten, veel grond is natuurlijk al geherwaardeerd, waardevermindering ten opzichte van die waarde levert dan boekverlies op. Dat lijkt een louter theoretische mogelijkheid, maar er zijn inmiddels voorbeelden, waarbij grond die eerder op zo'n € 10/m² WEVAB te waarderen was en die door omgevingsrecht minder waard wordt.
Hoge Raad beslist: Fagoed achtige erfpacht, landbouwvrijstelling, ook bij overdracht aan een derde
Sinds de Fagoed-arresten, die in de jaren negentig tot gevolg hadden, dat rente en indexering van de schuld in aftrek van de winst kwamen, was er enig verschil van inzicht over de landbouwvrijstelling. De sector vindt dat de landbouwvrijstelling geheel van toepassing bleef, omdat de landbouwgrond op de balans bleef staan voor de gehele waarde en het bloot eigendom werd gezien als een geldlening, rente aftrek en indexatie van de geldlening leverde aftrek van de winst op, erfpacht en bloot eigendom bleven bij de landbouwer buiten beschouwing, althans bleef in de boekwaarde van de grond opgenomen. De Hoge Raad heeft op 27 september 2024 de visie van de sector bevestigd, de landbouwvrijstelling blijft van toepassing, uiteraard moet wel aan de overige voorwaarden worden voldaan.
Dat geldt niet voor een overeengekomen meerwaarde-deel dat gezamenlijk toekomt aan bloot eigenaar en erfpachter. Op dat deel is de landbouwvrijstelling niet van toepassing.
Bij een reguliere overdracht van erfpachtrechten en -verplichtingen echter gaan alle rechten en plichten over op de verkrijger, de verkrijger mag dan volgens dit arrest en rente aftrekken, en indexeren en houdt de landbouwvrijstelling. Dit omdat, volgens dit arrest van 27 september 2024, de vervreemder genoeg economisch belang bij de grond had behouden gedurende de erfpachtduur en dat kon overdragen.
Fiscale deskundigen Kluwer reageerde nogal zuinig op dit laatste arrest, zij vonden dat het Hof ten onrechte was gecorrigeerd, we zullen zien of de Belastingdienst het HR-arrest onverkort zal willen volgen of nieuwe jurisprudentie gaat nastreven.
Mogelijk dat de visie bij de DRS dat ook gronden, die indirect bedrijfsmatig worden gebruikt, evenals bij de bedrijfsopvolging ook voor de landbouwvrijstelling kunnen meetellen, dat zou voor grondverpachting via BV's binnen familiesfeer soelaas kunnen bieden. Overigens is los van de landbouwvrijstelling voor de VpB natuurlijk altijd de latente IB-claim bij vervreemding van aandelen in de gaten te houden.
Afwaarderen naar lagere bedrijfswaarde
Onroerende zaken worden door wettelijke beperkingen vaak te langzaam en te weinig afgeschreven. Als er door externe factoren voorzienbaar is dat de boekwaarde (veel) te hoog is ten opzichte van de marktwaarde, dan is denkbaar dat er afgewaardeerd zou kunnen worden naar lagere bedrijfswaarde, zodat de boekwaarde en de afschrijvingen weer realistisch zijn. Let wel… het is dus niet een extra afschrijving en loopt dus niet via het beginsel dat de jaarwinst op basis van goedkoopmansgebruik met een bestendige gedragslijn wordt vastgesteld, dit gaat om bedrijfswaarde van het gebouw e.d. Afschrijvingen moeten slijtage en waardevermindering door de jaarlijkse productie tot uitdrukking brengen, de afwaardering brengt de lagere marktwaarde tot uitdrukking. Let wel op dat verlagen van de boekwaarde voor de financiering gevolgen kan hebben, omdat daarmee tot uitdrukking komt dat de zekerheden minder waard zijn dan gedacht, ook is er een zekere reflexwerking te voorzien, als er recht is op een vermogensschadevergoeding bijvoorbeeld bij onteigening. Tot slot is het aan te bevelen het tijdstip goed te plannen, het boekverlies moet natuurlijk wel ten laste van belaste winst komen.
Huwelijkse voorwaarden, periodieke verrekening bij weinig of geen inkomen
Bij huwelijkse voorwaarden met geheel gescheiden vermogens is nogal eens een bepaling opgenomen dat de kosten van de huishouding en vermogensvermeerdering in een jaar door beleggen en herbeleggen moeten worden gedeeld. Vooral bij oudere huwelijkse voorwaarden kan het voorkomen dat bij de bepaling van het vermogen van een ondernemer/ echtgenoot wordt aangesloten bij de fiscale boekwaarden onder de Wet IB 2001, terwijl in de huwelijkse voorwaarden andere definities van inkomen en vermogen zijn opgenomen. Het is aan te bevelen huwelijkse voorwaarden te raadplegen en te bezien of verrekenbedingen op juiste wijze tot verdeling zijn gekomen. Bij achterstanden is het te overwegen om te bezien of de huwelijkse voorwaarden ongewijzigd in stand moeten blijven. Bij een bedrijfsopvolging of een planning naar kinderen moeten BOR, maatschap, huwelijkse voorwaarden en testament naar de wensen met elkaar in overeenstemming zijn.
Lees verder
Niet verhuurde woning voor eigen gebruik ... is dat een box 3 belegging? Door Wijnkamp Keulers op 09-10-2024
Rare vraag, zo lijkt het, de eigen woning zit immers in box 1. In de meeste gevallen wordt 0,35% van de WOZ-waarde van het vorige jaar bijgeteld, rente aftrekbaar, zij het minder dan vroeger. Voor velen leidt de eigen woning nog steeds tot een aftrekpost op het loon inkomen.
Hoe anders is dat met een door jezelf bewoonde woning, die niet in box 1, maar in box 3 valt. Dat kan een tweede woning zijn, voor recreatie of ter beperking van woon-werkverkeer, maar ook een tweede woning in het groen om de drukke Randstad te ontvluchten. Woningen waarvan men wel juridisch eigenaar is, maar die zijn verkocht, bijvoorbeeld om wat extra besteedbaar inkomen te hebben, en rechten op vruchtgebruik, rechten van gebruik en bewoning e.d. vallen ook in box 3.
Volgens de huidige wet IB moeten er inkomsten uit sparen en beleggen worden aangegeven in 2024 op basis van de WOZ-waarde en wel 6,04%. Dat is wel een heel groot verschil met het forfait van de eigen woning dat tegen 0,35% in de heffing wordt betrokken, 18 x zoveel bijna. Tegen pakweg 36%. De vastgoedregeling van 2,65%, die in de toekomst wordt voorzien, is ook nog ruim 7x zoveel.

De relatief lage belastingdruk op de eigen woning in box 1 is te danken aan de omstandigheid, dat de wetgever een onderscheid maakt tussen *besteden* (consumeren) en *beleggen*. Een eigen woning is niet bedoeld om inkomen mee te halen, maar is bedoeld om … juist ja … in te wonen.
Inmiddels is duidelijk dat de huidige gerepareerde box 3 wetgeving ook niet de toets der kritiek van de Hoge Raad kan doorstaan. Het daadwerkelijk behaalde rendement is lager dan 6,04%, als je tenminste voor de box 3 niet-verhuurde woningen ook van het onderscheid tussen besteden en beleggen uitgaat. Dat is precies wat de Advocaat-Generaal Pauwels heeft geconcludeerd in een lopende procedure voor de Hoge Raad. Hij geeft aan dat er bij een niet-verhuurde en voor eigen gebruik aangewende tweede woning geen beleggingsrendement is.
Als de HR dit volgt, dan blijven niet-verhuurde tweede woningen en andere box 3 woningen voor eigen gebruik onbelast. Dat lijkt ten opzichte van de eigen woning (0,35% rente beperkt aftrekbaar) wel weer wat veel van het goede, denkbaar is dat het onderscheid laten vervallen tussen box 1 en box 3, dus 0,35% rendement in aanmerking nemen met (beperkte) rente aftrek, eerlijker zou zijn.
Met "eerlijk" komen we meteen op de olifant in de kamer bij box 3. Velen vinden dat het verminderen van de box 3-druk niet sociaal is. Echter lang niet alle vermogens worden in box 3 belast, veel Nederlanders zijn veel rijker dan ze zich voordoen en betalen niet of nauwelijks. Tel de eigen woning en de pensioenaanspraken maar eens mee, het aantal vermogenden richting de miljoen stijgt dan aanzienlijk.
Eigen woningen hebben een totale waarde van ca 2.600 mld en als je de hypotheekschuld aftrekt, wordt ca 2.000 mld aan vermogen nauwelijks of per saldo niet belast. Het leidt zelfs tot verlaging van de belasting op de looninkomens, dat kost de Staat fors geld, en wordt verhaald via andere belastingen. De volgende is de vrijstelling in box 3 van netto-pensioen aanspraken. Uitgaande van ca 1.600 mld en uitgestelde loonheffing wordt feitelijk op bruto basis over 1.600 mld te weinig box 3 heffing betaald. Tot slot hebben we ook nog het vermogen dat via aanmerkelijk belang-aandelen in BV's zit, … ik heb geen idee hoeveel dat is. Of en hoeveel daar uiteindelijk over wordt betaald, is maar de vraag, tegen 19,6% IB of 24,5% AB heffing na pakweg 30 jaar is van een andere orde dan jaarlijks box 3.
Er zijn goede redenen waarom al dit vermogen niet jaarlijks in box 3 wordt belast. Niettemin, voor mensen zonder eigen woning en een gering pensioen, die spaargeld hebben belegd en een vakantiehuis hebben voor een betere oude dag, met meer dan de waarde van een of twee keer de vrijstelling van € 57.000, is er niets "eerlijks" aan box 3. Verbreding van de heffingsgrondslag is dringend noodzakelijk … dan kan de discussie of iets beleggen is of besteden, voortaan achterwege blijven, dat lijkt mij …"eerlijker".
Lees verder
ZZP'ers … fiscale risico's managen Door Wijnkamp Keulers op 23-08-2024
De Belastingdienst heeft aangekondigd "schijnzelfstandigheid" met ingang van 1 januari 2025 als dienstbetrekking te gaan beschouwen en daarop actief te gaan controleren. De samenwerking met UWV en de pensioenuitvoerders blijft, die komen dus in het kielzog langs.
Veel ZZP'ers hebben last van de aarzelingen bij opdrachtgevers om hen in te huren, die opdrachtgevers zijn daar overigens zelf ook niet blij mee. Enerzijds staan tarieven onder druk en worden ZZP'ers geprest tot "vaste dienst", anderzijds kunnen opdrachtgevers schaars en noodzakelijk personeel niet meer inhuren, als zij hun risico’s op (na)heffing van loonheffing (LH) en fiscale premies willen inprijzen. Daarbij komen de risico’s op onverwachte CAO-regelingen en pensioenregelingen, die voor rekening van de alsdan werkgever komen.
Schijnzelfstandige is geen ZZP'er, Deliveroo arrest
Naast professionals, die goed voor zichzelf kunnen zorgen, zijn er ook kwetsbaren aan de onderkant van de arbeidsmarkt die op slechte voorwaarden moeten werken. De meeste pakket- en boodschappenbezorgers, werkers in de schoonmaakbranche, in de verpleeghuizen en ook in ziekenhuizen zouden liever als werknemer in vaste dienst werken. Zij zijn eigenlijk helemaal geen zelfstandigen en zijn afhankelijk van vaak één opdrachtgever. De Hoge Raad heeft onlangs nog in het Deliveroo-arrest geoordeeld dat daar sprake was van een arbeidsovereenkomst, dus van een dienstbetrekking in de zin van LH en premieplicht. Deze werkers werkten eerst op arbeidsovereenkomst, later als zelfstandige, zij kregen een bestelling van de opdrachtgever aangeboden, die zij op papier konden weigeren. Zij kregen per bestelling (weinig) betaald, mochten zich op papier wel laten vervangen. Volgens de HR was er door lage beloning, afhankelijkheid en inbedding in de organisatie van Deliveroo in de praktijk geen verschil met gewone werknemers.
Verschillen soorten ZZP'ers
De Deliveroo-achtige schijn ZZP'ers moeten worden onderscheiden van ZZP'ers, die een beroep uitoefenen of diensten leveren waarbij ze niet afhankelijk zijn van één opdrachtgever die hen afknijpt. Als sprake is van het kunnen bedingen van redelijke tarieven en voorwaarden, omdat de opdrachtgever niet zonder hun skills of product kunnen, dan is er evenwicht in plaats van afhankelijkheid. Het is dit onderscheid dat door de Hoge Raad in het Deliveroo-arrest als leidraad is genomen bij het formuleren van criteria waaraan echte ZZP'er moet voldoen. Dan is er geen schijnzelfstandigheid en kan de ZZP'er factureren (met BTW als de dienst belast is) en is er geen aanleiding om voor een arbeidsovereenkomst en naheffingen te vrezen, dus ook geen boetes.
Wie en wat is werknemer en dus geen ZZP'er
De Hoge Raad geeft 9 punten in Deliveroo, die "onder meer" van belang zijn. Het kunnen er meer zijn, louter afvinken heeft geen zin. De hoofdlijnen zijn naar mijn oordeel van meer belang.

In plaats van te kijken naar gezagsverhouding introduceert de Hoge Raad een "gezichtspunten catalogus" met 3 groepen:
1. Wie heeft bepaalmacht
2. Is er sprake van inbedding
3. Hoe is de hoedanigheid van werk, werker en beloning
Bepaalmacht:
Er moet evenwicht zijn. De ZZP'er moet behoorlijke voorwaarden kunnen bedingen vanwege de skills die zijn werkzaamheden vereisen. Het is verstandig een dossier aan te leggen dat de onderhandelingen en overeenkomst vastlegt.
Inbedding:
De inbedding wordt bepaald aan de hand van het werk in plaats van dat wordt gekeken naar de werker. Het komt erop neer dat de ZZP'er voldoende als zelfstandige te onderscheiden is van de organisatie en haar personeel. Dus niet "auto van de zaak", bedrijfskleding, verplichte kantoordagen, deelname aan sessies op de hei… e.d.
Hoedanigheid:
Bij de hoedanigheid van werk, werker en beloning worden uiteraard de schriftelijke overeenkomsten betrokken, maar ook wat partijen hebben beoogd. Dossier maar ook feitelijke uitvoering moeten duiden op zelfstandigheid. Te denken valt aan meerdere opdrachtgevers, samenwerkingsverbanden (maatschap) waarin de ZZP'er werkt, back-office, BTW-plicht (geen KOR vrijstelling), niet bijbeunen naast een dienstbetrekking maar hoofdberoep.
Wie wel en wie niet:
Schoonmaakbranche, bezorgers, werkers in verpleeghuizen en in ziekenhuizen die vergelijkbaar zijn met werknemers zullen moeten vrezen voor hun ZZP'schap, hun werkgever met hen. Draaideur ambtenaren en ex-werknemers die lange perioden voor één opdrachtgever werken idem. Voor andere beroepsbeoefenaren met skills die hen een onderhandelingspositie geven en die vanuit die positie voor eigen rekening en risico werken ziet het er beter uit, vooral als zij in verbanden samenwerken. Nieuwe kansen voor maatschappen en samenwerkings-BV's dus.
Lees verder