Box 3: Opgave Werkelijk Behaald rendement; loont het?

Vanaf 1 januari 2025 handhaaft de Belastingdienst weer actief op schijnzelfstandigheid in het kader van de Wet deregulering beoordeling arbeidsrelaties (Wet DBA). Voor zowel zelfstandigen zonder personeel (zzp'ers) als hun opdrachtgevers betekent dit een verhoogd risico op naheffingen, sociale premies en juridische complicaties, indien sprake is van een verkapte dienstbetrekking. In dit artikel worden twee robuuste oplossingen besproken: het werken vanuit een maatschap of vennootschap onder firma (VOF) en het gebruik van een professionele backoffice-constructie.

De handhaving vanaf 2025: de juridische context
De Belastingdienst kijkt vanaf 2025 weer streng naar de feitelijke arbeidsrelatie, waarbij met name drie criteria van belang zijn: - Is er sprake van een gezagsverhouding? - Is de opdrachtnemer organisatorisch ingebed in het bedrijf van de opdrachtgever? - Is er sprake van zelfstandig ondernemerschap?
Indien een of meerdere van deze toetsingscriteria niet overtuigend kunnen worden weerlegd, kan een zzp-constructie worden aangemerkt als dienstbetrekking, met terugwerkende kracht tot vijf jaar en fiscale gevolgen voor de opdrachtgever.

Vanaf 2027 Wet verduidelijking beoordeling arbeidsrelaties en rechtsvermoeden
Onlangs is het Wetsvoorstel Wet verduidelijking beoordeling arbeidsrelaties en rechtsvermoeden (Wet Vbar) naar de Tweede Kamer gestuurd voor behandeling. Het wetsvoorstel bevat voornamelijk codificatie van de rechtspraak tot nu toe en bevat drie hoofdcriteria: - persoonlijke arbeid (zonder vervangingsmogelijkheid); - gezag ofwel is er feitelijke sturing door de opdrachtgever; - loon ofwel is er sprake van een vergoeding, die kenmerken heeft van loon. Nieuw is dat er sprake zal zijn van rechtsvermoeden van werknemerschap bij een laag uurtarief. Bij een uurtarief van ten hoogste € 36 (peildatum 1 januari 2025) wordt er geacht sprake te zijn van een arbeidsovereenkomst. De opdrachtgever zal dan moeten aantonen dat er géén sprake is van een arbeidsovereenkomst.

De maatschap of VOF als collectieve ondernemersvorm
Een effectieve en fiscaal geaccepteerde oplossing is het werken binnen een maatschap of vennootschap onder firma. Hierbij voeren meerdere zelfstandigen gezamenlijk een onderneming. De opdracht wordt verstrekt aan de maatschap of VOF als rechtssubject, die op haar beurt een of meer vennoten inzet voor uitvoering. De hoogte van het uurtarief is hierbij niet van belang.

Voordelen:
- Duidelijke scheiding tussen opdrachtgever en uitvoerende natuurlijke persoon.
- Aantoonbaar ondernemerschap: eigen winstverdeling, collectieve boekhouding, gezamenlijke risico's.
- Fiscale voordelen: recht op zelfstandigenaftrek, MKB-winstvrijstelling, investeringsaftrek.

Aandachtspunten:
- Hoofdelijke aansprakelijkheid, tenzij contractueel beperkt.
- Vereist duidelijke onderlinge afspraken over winstverdeling, aansprakelijkheid en werkzaamheden, die in overeenstemming zijn met de werkelijkheid.
- De maatschap of VOF moet voldoen aan ondernemerscriteria voor IB en OB.

Backoffice-constructies: outsourcing van risico
Bij een backoffice-constructie wordt de zelfstandige ingehuurd via een derde partij, zoals een payroll- of detacheringsbureau. Deze partij wordt de juridische opdrachtnemer of werkgever en neemt de risico's op zich.

Voordelen:
- De opdrachtgever wordt gevrijwaard van fiscale risico’s, behoudens eventuele inlenersaansprakelijkheid wanneer het detacheringsbureau niet voldoet aan de afdrachtplicht.
- Geen discussie over gezagsverhouding met de zzp’er: er is sprake van bemiddeling of uitzending.
- Administratieve lasten worden uitbesteed.

Aandachtspunten:
- Extra kosten (5-10% fee op tarief zzp'er).
- Soms beperking op flexibiliteit of tariefvrijheid zzp'er.
- De constructie moet zorgvuldig worden ingericht om geen schijnzelfstandigheid via de backoffice te creëren.

Combinatie van beide structuren: optimale zekerheid
In de praktijk kan een maatschap of VOF ook gebruikmaken van een backoffice-organisatie om haar opdrachten te verwerken. De combinatie biedt:
- Collectief ondernemerschap (maatschap/VOF).
- Administratieve en fiscale afwikkeling door de backoffice.
- Volledige afscherming van het risico voor opdrachtgevers.

Juridische en fiscale structurering
Voor een solide opzet is vereist dat een en ander goed schriftelijk wordt vastgelegd in een maatschaps- of VOF-contract met afspraken over aansprakelijkheid, winstverdeling en opdrachtverwerving. Het samenwerkingsverband moet zijn ingeschreven in het Handelsregister. Verder is een administratieve onderbouwing van zelfstandigheid per vennoot van belang.

Conclusie
Met het wegvallen van het handhavingsmoratorium per 1 januari 2025 moeten zzp'ers en hun opdrachtgevers proactief anticiperen op de hernieuwde fiscale controle. De Wet Vbar gaat door op de in de rechtspraak ingeslagen weg en gaat uit van een rechtsvermoeden van een arbeidsovereenkomst bij een uurtarief van maximaal € 36. Werken via een maatschap of VOF, al dan niet in combinatie met een professionele backoffice-organisatie, biedt zowel juridische als fiscale zekerheid en verkleint de kans op naheffingen of correcties, ook bij < € 36/u. De tijd van vrijblijvend zzp'en is voorbij; structurering is essentieel.

Onlangs is Annemiek Keulers, werkzaam op ons kantoor, afgestudeerd aan de Universiteit van Amsterdam als fiscaal jurist LL.M. Zij heeft in haar afstudeerscriptie de gevolgen van klimaatmaatregelen voor de fiscale winst in kaart gebracht. De lasten voor ondernemers leiden eerder en in meerdere mate tot fiscale aftrekposten. Het vormen van voorzieningen en afwaarderen naar lagere bedrijfswaarde van bijvoorbeeld gebouwen kan tot aanzienlijk lagere fiscale winst leiden. Dit alles kan binnen het huidige winstbegrip en zonder specifieke wetgeving. De verplichtingen om het klimaat niet te verslechteren en zelfs te herstellen zijn er nu al op basis van verdragen en de maatschappelijke zorgplicht. Jaarrekeningen en fiscale winst worden nog teveel opgesteld zonder de gevolgen van klimaatverandering actief in aanmerking te nemen. Accountants en fiscalisten moeten aan de bak.

Auteur: A.L. Keulers LL.M. fiscaal recht

Samenvatting
Ondernemingen worden door de voortschrijdende klimaatproblematiek steeds nadrukkelijker geconfronteerd met verplichtingen rondom verduurzaming, herstel en compensatie. Deze verplichtingen zijn nu al juridisch afdwingbaar en maatschappelijk verankerd. Toch worden klimaat-gerelateerde lasten in de fiscale praktijk niet altijd erkend door de Belastingdienst en de wetgever. Dit artikel betoogt, aan de hand van onder meer het Urgenda-arrest, Europeesrechtelijk verplichte publicatienormen en het goed koopmansgebruik, dat het fiscaal mogelijk en verdedigbaar is om voorzieningen te treffen voor klimaatmaatregelen en bedrijfsmiddelen af te waarderen naar lagere bedrijfswaarde, mits aan de gebruikelijke voorwaarden wordt voldaan, op basis van klimaatverplichtingen en de maatschappelijke zorgplicht van ondernemers. Ondernemers behoeven of zelfs mogen niet wachten op specifieke wettelijk uitwerking, zij moeten nu al aan de bak, en dat heeft gevolgen voor de (fiscale) balans en (fiscale) winst. Mogelijk moeten ook commerciële balansen actiever worden aangepast.

Inleiding
De klimaatverplichting voor ondernemingen is niet louter een moreel of politiek onderwerp. Civielrechtelijk is zij verankerd in art. 6:162 BW, en vormt zij een uitwerking van verdragen (zoals het EVRM) en internationale soft law, waaronder de UN Guiding Principles. De verplichting tot CO2-reductie en natuurherstel is een (juridische) realiteit en heeft ook fiscale gevolgen. De kernvraag: in welk belastingjaar zouden deze lasten in de jaarwinst tot uiting moeten komen, zijn het toekomstige lasten of zijn de lasten er nu al en wortelen zij in het verleden? Meer specifiek: kunnen ondernemingen voor deze lasten een voorziening vormen en kunnen, of moeten, bedrijfsmiddelen die bijvoorbeeld vervuilend zijn worden afgewaardeerd ook al kan er (wettelijk) niet (meer) op worden afgeschreven?

Juridische grondslagen voor klimaatlasten
Het Urgenda-arrest (HR 20 december 2019) bevestigt de rechtsplicht van de Staat tot klimaatmaatregelen op basis van art. 2 en 8 EVRM. Het arrest Milieudefensie t. Shell (Rb. Den Haag 2021, Hof 2024) trekt dit door naar bedrijven, met een invulling van de maatschappelijke zorgplicht uit art. 6:162 BW. Daarnaast verplicht de CSDDD grote ondernemingen tot het opstellen van klimaattransitieplannen en het nemen van gepaste herstelmaatregelen in de keten. Deze verplichtingen werken door naar kleinere ketenpartners, en maken dat de lasten dus nu al aan de orde zijn.

Lagere bedrijfswaarde bij eerdere klimaatveroudering
De gevolgen van klimaatverslechtering laten zich zien in de verminderde bruikbaarheid van bedrijfsmiddelen, die eerder dan hun geschatte levensduur zullen moeten worden vervangen of een mid-life update moeten hebben. Dat kun je zien aankomen, als dat zo is, dan mag je nu al afwaarderen. Is dat niet gebeurd, dan is de vraag of een update een investering is die bovenop de te hoge boekwaarde komt of dat de investering in feite nagekomen kosten zijn. In veel gevallen zal het saldo van afwaardering tezamen met investering in aanmerking moeten worden genomen. Netto geen verbetering dus, maar het op vereiste klimaatniveau terugbrengen, waardoor de kosten van update, "kosten" zijn, die ten laste van de jaarwinst komen. Vooral bij bedrijfsgebouwen, die aan afschrijvingsbeperkingen zijn onderworpen, kan een dergelijke uiting van waardeverlies interessant zijn. Voor de commerciële jaarrekening geldt dat de waardering van activa op lagere bedrijfswaarde bij klimaatveroudering mogelijk verplicht is of als toelichting bij de jaarrekening moet worden opgenomen, al was het maar in het kader van mogelijke ketenpartner-verplichtingen.

De voorziening: voorwaarden en toepassing De fiscale voorziening is onderworpen aan de volgende drie eisen:
• Oorsprongsvereiste: de last moet zijn ontstaan voor of op balansdatum;
• Toerekeningsvereiste: de last moet aan het boekjaar kunnen worden toegerekend;
• Zekerheidsvereiste: voldoende zekerheid dat de last zich zal voordoen.

Juist bij klimaatlasten is discussie ontstaan over het toerekeningsvereiste. In oudere rechtspraak (Hof Arnhem 2011, ECLI:NL:GHARN:2011:BP3275) werd geoordeeld dat verbetermaatregelen onvoldoende verband hielden met het verleden en dus niet tot een voorziening konden leiden. Deze redenering houdt echter onvoldoende rekening met (internationale) klimaatverplichtingen, die juist grotendeels voortvloeien uit historische uitstoot.

Argumentatie voor toerekening aan het verleden
De klimaatverplichting is geen vrijblijvende doelstelling, maar een positiefrechtelijke verplichting. Natuurherstel, CO2-compensatie en andere klimaatmaatregelen zijn juridisch afdwingbare lasten, die voortkomen uit emissies uit het verleden. Daarmee zijn ze rechtstreeks toerekenbaar aan het jaar waarin deze vervuiling heeft plaatsgevonden. Dat geldt temeer als een onderneming hierover een concreet plan heeft opgesteld, inclusief begroting en tijdpad.

Zoals Rozendal al opmerkte (NTFR 2011/502), kan het toerekeningsvereiste in die gevallen juist wél vervuld zijn. De klimaatverplichting versterkt dit argument: “De kosten zijn primair het gevolg van eerdere productie, die schade aan het milieu heeft veroorzaakt, waarvoor herstelplicht bestaat."

Conclusie
Een onderneming kan op basis van maatschappelijke zorgplicht en geldende klimaatnormen, verplicht zijn om te investeren in herstel van milieuschade, ook al is er geen specifieke wettelijke regeling. Op basis van juridische grondslagen voor klimaatlasten mag de ondernemer daar in beginsel een fiscale voorziening voor treffen. Mits de kosten hun oorsprong vinden in het verleden en voldoende zekerheid bestaat over het optreden en de omvang ervan, is ook het toerekeningsvereiste vervuld. Klimaatschade en de verplichting tot klimaatherstel vloeien voort uit regelingen, die via 6:162 BW rechtstreekse werking hebben, dat is in beginsel voldoende voor de stelling dat sprake is van een oorzaak met uit en toerekenbaar aan het verleden. De fiscale winstbepaling hoeft de klimaatverplichting niet te frustreren – zij kan er, binnen het flexibele karakter van goed koopmansgebruik, juist een ordentelijk kader aan geven.

U kunt mailen voor een PDF van de scriptie naar wijnkamp@keulers.nl

De heffing over inkomsten uit sparen en beleggen is niet de enige belasting, die op weinig begrip kan rekenen. Voor die belasting heeft de wetgever het zo bont gemaakt, dat de Hoge Raad de wetgeving in strijd achtte met het EVRM dat het recht op eigendom beschermt. Erfbelasting wordt ook door velen onrechtvaardig geacht … waarom moet de Staat het resultaat van levenslang hard werken en sparen inpikken en waarom is de belastingdruk hier hoger dan in België en Duitsland dat een veel grotere vrijstelling heeft.

Er zijn meer irritaties op te voeren. Gemeentelijke lasten, BPM op nieuwe auto’s, accijnzen en heffingen op energie, die maken zo onderhand meer dan 50% van de totale lasten uit.

De oude discussie over de rol en het belang van arbeid en kapitaal is volledig terug. Leek in de jaren van het neoliberalisme en vrije wereldhandel de factor arbeid ondergeschikt te zijn in de discussie, tekorten aan personeel vooral in de "doe"-beroepen hebben de macht naar de werknemer verschoven. Fiscaal was het belang van de werknemer al langer groter dan dat van kapitaal als je kijkt naar de opbrengsten. Het merendeel van de belastingen wordt uiteindelijk geheven bij werknemers en consumenten. De opbrengsten van winst- en vennootschapsbelasting zijn veel lager dan loonheffing als voorheffing op de inkomstenbelasting en BTW. Degenen die pleiten voor hogere winstbelastingen en belastingen op vermogen lopen tegen de omstandigheid aan dat kapitaal mobiel is, voor je het weet is een bedrijf naar het buitenland vertrokken en dat geldt al helemaal voor mobiel kapitaal. Dat veel gevraagde werknemers in het buitenland meer netto overhouden en met een laptop overal in de wereld kunnen werken en dat ook doen, maakt de zaak er niet eenvoudiger op.

De geluiden dat het belastingstelsel op de schop moet nemen toe. Veel fiscalisten maken nauwelijks onderscheid tussen politiek wensdenken en fiscale wetenschap, dat heeft vooral te maken met het feit dat belastingheffing lang niet alleen de financiering van de overheidsuitgaven en overheidsbestedingen verzorgt, het is veel meer een herverdeling van inkomen. En dan zit je meteen in de politiek die zijn achterban moet faciliteren. Zo is de fiscale wetgeving opgetuigd met allerhande uitzonderingen die het systeem tegenwerken en nopen tot enorme regeldruk door controle die op de burger moet worden uitgeoefend.

Een mooi voorbeeld is te vinden in het boxensysteem in de wet IB. Bij box 3 is er nu rondom niet-renderend spaargeld dat voor meer (fictief) inkomen is belast dan werd behaald een bijna niet op te lossen probleem ontstaan. Als er geen werkelijk behaald rendement is op het hele vermogen dan kan er niet fictief worden belast, wegens strijd met het EVRM dat eigendom beschermt. Het aardige is dat er nogal wat vermogen is uitgezonderd, daarover wordt niet geheven. Zo is de eigen woning (totaal aan vermogen ca 2.600 miljard minus pakweg 650 miljard hypotheekschuld) niet belast met pakweg 1,5%, nee ..., de hypotheekrente is aftrekbaar, fiscale last pakweg 8 miljard euro in plaats van 39 miljard euro opbrengst. Datzelfde geldt voor (netto) pensioenaanspraken. Pakweg 1.600 miljard euro aan vermogen is niet belast. Opbrengst bij 1,5% ca 24 mld euro. Ook het vermogen in BV’s bij aandeelhouders met een aanmerkelijk belang wordt niet in box 3 belast. Hoeveel dat is heb ik niet paraat, maar stel dat dit ook zo’n 1.000 mld zou zijn, toch ook weer 15 miljard, dat tikt lekker aan, we zouden dan op 78 miljard per jaar zitten.

Uiteraard zijn er valide argumenten voor de politieke keuzes die daarin zijn gemaakt. Een eigen woning is geen belegging, is een besteding, althans op zijn minst voor een deel, je moet immers een dak boven je hoofd hebben. Dat geldt ook voor pensioenaanspraken, daar moet later IB over betaald worden, niettemin het is uitgesteld loon waarover geen loonheffing is ingehouden en afgedragen. Dat kost de Staat dubbel, de belasting moet door anderen worden opgebracht. Bij BV’s is de bedoeling dat geld beschikbaar blijft voor investeringen, als vermogens worden uitgehold door belastingheffing is dat uiteindelijk niet goed voor de economie is de achterliggende gedachte. Niettemin zijn er nogal wat BV’s die geen echte onderneming exploiteren maar vooral in vastgoed beleggen en zo de aandeelhouders buiten box 3 plaatsen.

De roep om "eerlijker" belasting te heffen is vooral politiek gemotiveerd. En daarmee is de olifant in de kamer zichtbaar. Nederland heeft een fiscaal stelsel in combinatie met sociaal verzekeringsstelsel dat is opgebouwd op belasting van arbeid en accijnzen op slechte dingen zoals fossiele brandstoffen, drank, sigaretten. Het gaat bovendien uit van immobiliteit, arbeid geschiedt in Nederland en er wordt keurig ingehouden en afgedragen door werkgevers. De transparantie, die is ontstaan door internet en vooral sociale media in combinatie met arbeidsmobiliteit en kapitaalmobiliteit, maakt dat de staatshuishouding moet worden afgewogen tegen een economie in transitie. Daar komt bij dat in Nederland er veelal is gekozen voor collectieve regelingen, in andere EU-landen, vooral in het zuiden, is er van oudsher weinig vertrouwen in collectieve regelingen, daar is het eigen vermogen en dat van de familie veel belangrijker, dus ook de bescherming van individueel eigendom.

Wensdenkende Nederlandse politici en fiscalisten lopen aan tegen de beperkingen, die verdragen en onder meer EU-regelgeving met zich meebrengen. Artikelen 93, 94 en 104 van de Grondwet brengen met zich mee dat belastingheffing op basis van wetten moet plaatsvinden, dat er bescherming is van eigendom en dat Nederland de grondwettelijke plicht heeft de internationale rechtsorde te handhaven. De HR heeft beslist dat box 3-wetgeving op stelselniveau wegens strijdigheid met EVRM onverbindend was, het is dus nog niet zo eenvoudig om de belastingheffing van arbeid naar kapitaal (inkomsten) te verschuiven. De roep om een vermogensbelasting, door sommigen zelfs in combinatie met afschaffing van IB, is begrijpelijk. Het zou de zaak eenvoudiger maken en volgens sommigen "eerlijker". Je zult dan wel alle vermogensbestanddelen mee moeten nemen, pensioenen, eigen woning, BV vermogen etc., anders loop je mogelijk tegen artikel 1 EP EVRM en het verbod op discriminatie aan. Box 3 is een voorbode, de fiscale autonomie wordt begrensd door verdragen waaraan Nederland zich heeft gecommitteerd en dat is wennen voor fiscalisten … want in het buitenland wil men nog wel eens een wat andere visie hebben op belastingheffing en herverdeling van inkomen via collectiviteit.

Hoewel 2025 nog ver weg lijkt, is het nu de tijd om te kijken of er voor het eind van het jaar nog actie ondernomen moet worden om de onderneming (eenmanszaak of BV) nog fiscaal up to date houden. Op welke zaken moet u zich voorbereiden?

Schenking via BV aan ANBI
Op dit moment kan een DGA de BV een gift laten doen aan een ANBI-stichting, zonder dat dit fiscale gevolgen heeft voor de DGA. Vanaf 1 januari 2025 gaat de Belastingdienst ervan uit dat de BV vanuit aandeelhoudersmotieven van de DGA tot schenking overgaat en zal de DGA in een dergelijke situatie een winstuitdeling hebben ontvangen, waarover in box 2 ab-heffing moet worden betaald, daarnaast wordt de aftrek van giften in de vennootschapsbelasting afgeschaft. Bent u nog voornemens te schenken via uw BV aan een goed doel, dan is het verstandig dit nog dit jaar te doen.

Dividend nu of in 2025?
Per 1 januari 2025 wordt het ab-tarief over dividenduitkeringen boven € 67.804 (2025) verlaagd naar 31%. Het tarief tot € 67.804 blijft 24,5%. Bent u voornemens meer dan € 67.000 dividend uit te keren - of het dubbele wanneer u een fiscale partner hebt - dan kan het voordeliger uitpakken om de uitkering uit te stellen tot 2025. Let u er wel op dat het inkomen in box 2 medebepalend is voor de hoogte van de algemene heffingskorting. Het uitkeren van dividend kan dus een lagere heffingskorting tot gevolg hebben.

Excessief lenen
Heeft u als DGA een schuld aan uw BV van meer dan € 500.000, een eigen woning-schuld telt hierbij niet mee, dan kan het juist voordelig zijn nu dividend uit te keren. Echter, er is, net als over box 3, over de fictie discussie ontstaan. Niet uit te sluiten is dat de wetgever met het invoeren van excessief lenen een fictie ingevoerd heeft, die niet door de beugel kan. Op deze manier wordt namelijk beoogd belasting te heffen over rekening-courantschulden, die mogelijk al lang geleden zijn ontstaan. Een link met het draagkrachtbeginsel ontbreekt volledig.

Of de fictie van excessief lenen op grond van het vorenstaande ook aangemerkt kan worden als in strijd met het eigendomsrecht, is nog niet zeker. Mocht u een aanslag ter zake ontvangen, is het raadzaam tegen de aanslag bezwaar te maken.

Voorkom belastingrente, verzoek om een voorlopige aanslag
Voor de aanslag vennootschapsbelasting 2024 gaat de Belastingdienst vanaf 1 juli 2025 10% belastingrente rekenen. Mogelijk wordt dit voor VpB 2025 9%. Verwacht u dat de voorlopige aanslag over 2024 te laag is geweest, vraag dan zo spoedig mogelijk een herziene voorlopige aanslag aan. Overigens, wanneer de aangifte voor 1 juni 2025 wordt ingediend en de aanslag wordt vastgesteld conform de ingediende aangifte, is geen belastingrente verschuldigd.

Voor de IB en overige belastingen geldt voor 2024 7,5% belastingrente, voor 2025 wordt dit mogelijk 6,5%. Dus ook voor IB-belastingplichtigen is het van belang te kijken of het ter beperking van belastingrente verstandig is een voorlopige aanslag te vragen.

Bedrijfsopvolgingsregeling (BOR)
Per 1 januari 2025 worden verdere aanpassingen in de BOR doorgevoerd:
- De vrijstelling in de BOR wordt verhoogd naar 100% van de waarde van het ondernemingsvermogen tot € 1.500.000 (€ 1.325.253 in 2024). Voor het bedrag daarboven wordt de vrijstelling verlaagd naar 75% van het ondernemingsvermogen. Het omslagpunt om te kiezen voor 2024 of 2025 voor de opvolging ligt op circa € 1.870.000 bedrijfswaarde. Bij een lagere waarde kan het meer voordelig zijn om na 2024 te schenken.
- De doelmatigheidsmarge van 5% wordt afgeschaft. Bij ondernemingen met beleggingsvermogen tot 5% van het ondernemingsvermogen wordt het beleggingsvermogen aangemerkt als ondernemingsvermogen. Voor de BOR geldt dit vanaf 1 januari 2025, voor de doorschuifregeling (DSR) gaat dit later in, maar het is nog niet bekend wanneer.
- De termijn van voortzetting van de onderneming wordt per 2025 gesteld op drie jaar. Let op, dit geldt alleen voor overdrachten vanaf 1 januari 2025
- In de DSR gaat de dienstbetrekkingsregeling vervallen, de voortzetter hoeft dus niet meer minimaal drie jaar (onafgebroken) in dienstbetrekking te zijn geweest. Er wordt alleen vereist dat de verkrijger minimaal 21 jaar is.

Voor 2026 staan ook nog wijzigingen in de BOR/DSR gepland. Eén daarvan is dat de BOR en DSR alleen nog van toepassing zouden zijn op aandelenbelangen, die minimaal 5% van de normale aandelen omvatten.

Tot slot
Het blijft van belang de bezwaar- en beroepstermijnen goed te bewaken. De problematiek inzake box 3 heeft laten zien dat de overheid van mening is dat bij geen bezwaar de beurt voorbij is. Bij enige twijfel omtrent de aanslag, of het nu gaat om box 3 of excessief lenen of anderszins, maak bezwaar.